地质勘查单位成本核算的路径和方法

政府会计准则制度自2019年1月1日起在包括地勘事业单位在内的各级各类行政事业单位全面实施后，权责发生制下的财务会计信息为地勘事业单位开展成本核算奠定了坚实的基础。与此同时，2019年12月17日财政部制定发布《事业单位成本核算基本指引》，为事业单位开展成本核算工作提供了基本原则和方法。

2022年1月财政部修订发布的《事业单位财务规则》明确提出，“事业单位应当加强经济核算,可以根据开展业务活动及其他活动的实际需要，实行成本核算。成本核算的具体办法按照国务院财政部门相关规定执行”。2021年11月15日财政部制定发布《事业单位成本核算具体指引——公立医院》。2022年4月29日财政部办公厅印发关于征求《事业单位成本核算具体指引——高等学校（征求意见稿）》意见的函（财办会〔2022〕15号）。2022年5月16日财政部办公厅印发关于征求《事业单位成本核算具体指引——科学事业单位（征求意见稿）》意见的函（财办会〔2022〕16号）。

当前地勘事业单位怎样进行成本核算财政部并没有明确的规定，也没有制定具体指引来进行规范和指导，笔者认为地勘事业单位只能遵循《事业单位成本核算基本指引》的基本原则和方法，借鉴公立医院、高等学校、科学事业单位成本核算具体指引为模板，结合地勘行业的特点进行规划和设计自身的成本核算模式。

一、原地勘事业单位会计制度下成本核算的路径和方法

地勘单位的主要经济活动有三大类：一是国家财政拨款从事地质勘查活动，二是自筹资金或利用社会资金从事地质勘查活动，三是多种经营。在原制度下多种经营按所从事行业会计制度进行成本核算，国家财政拨款地质勘查项目成本核算采用完全成本法，自筹资金和社会资金地质勘查项目成本核算采用制造成本法。

地质勘查项目成本核算一般设置“地勘生产”“间接费用”“辅助生产”“已完地质项目支出”“未完地质项目支出”“地勘工作拨款”“经营成本”“经营税金及附加”和“管理费用”等科目。“地勘生产”科目统一归集财政拨款地质项目和社会地质项目的直接成本，然后将归集的“辅助生产”“间接费用”分配入项目成本，财政拨款地质项目成本年末分摊“管理费用”后从“地勘生产”结转入“未完地质项目支出”，完工后再转入“已完地质项目支出”，最终与对应投入的“地勘工作拨款”对冲核销。社会地质项目的成本年末从“地勘生产”直接转入“经营成本”，再将与之对应的“经营收入”“经营税金及附加”和分摊的“管理费用”等一并转入“收益”，后再结转到“节余与收益分配”科目。原制度设置有成本类、费用类、损益类科目，新的政府会计制度只设置有费用类科目，因此地质勘查活动的项目成本核算就不能再沿用原制度的核算路径和方法。

衔接制度规定：原账中“未完地质项目支出”转入新制度“加工物品”，“已完地质项目支出”转入“库存物品”，但并没有规定后续的结转路径，这当中形成地质成果的可以认定为资产（存货），没有形成地质成果的又不符合资产确认条件又将如何处理？加之“加工物品”和“库存物品”对于加工企业来说都是具有实体性的，与地质成果有着本质的区别，笔者认为不能将其作为地质勘查活动成本核算的最佳科目。公立医院、高等学校、科学事业单位具体指引中科研项目的核算方法更适用于地勘活动成本核算。理由是科研项目成果如同地质成果一样属于无形资产，科研项目也有无法形成成果的情形，科研项目的周期也与地质勘查项目的周期一样更多是跨年完成，科研项目也是大量使用财政资金，地质勘查活动其本身又具有一定科研属性，因此借鉴科学事业单位成本核算具体指引来进行地勘成本核算更有参考价值。

二、现行政府会计制度下成本核算的路径和方法

（一）成本核算对象

地勘单位可以根据成本信息需求，多层次、多维度地确定成本核算对象。地勘单位按照不同层次，可以将地勘单位整体、地勘专业活动、非地勘专业活动等确定为成本核算对象。地勘专业活动主要包括使用各类财政拨款资金开展的地勘业务活动和取得事业收入开展的地勘业务活动，非地勘专业活动主要是指开展地勘业务活动以外的多种经营活动。地勘单位按照不同的维度划可以分为两个成本核算对象即内部组织部门和项目。

（二）成本范围

当成本核算对象为地勘单位整体时，其成本范围包括地勘单位发生的全部费用，即业务活动费用、单位管理费用、经营费用、资产处置费用、上缴上级费用、对附属单位补助费用、所得税费用、其他费用。

当成本核算对象为地勘业务活动时，其成本范围包括业务活动费用、单位管理费用中与开展地勘活动相关的部分。

当成本核算对象为非地勘业务活动时，其成本范围包括经营费用、单位管理费用中与开展经营活动相关的部分。

（三）成本项目

地勘单位成本项目的设置，应当与成本核算对象所对应财务会计科目的明细科目或辅助核算项目保持协调，确保成本数据与财务会计数据的同源性和一致性。根据政府会计准则制度，地勘单位发生的费用主要通过“业务活动费用”“单位管理费用”“经营费用”科目核算，在“业务活动费用”“单位管理费用”“经营费用”下按照“工资福利费用”“商品和服务费用”“对个人和家庭的补助费用”“固定资产折旧费”“无形资产摊销费”等设置明细科目。成本项目设置应与政府会计准则制度基本保持一致，包括“人员经费（对应工资福利费用、对个人和家庭的补助费用）”“商品和服务费用”“固定资产折旧费”“无形资产摊销费”和“其他业务费用”等。同时地勘单位还可以按工作手段对地勘业务活动进行明细或辅助核算。

（四）成本归集和分配程序

地勘单位应当根据成本信息需求，结合本单位业务情况，对地勘业务活动相关成本核算对象选择完全成本法或制造成本法进行核算。完全成本法下应当将业务活动费用、单位管理费用均归集、分配至成本核算对象。制造成本法下只将业务活动费用归集、分配至成本核算对象。成本核算对象为单位整体、地勘业务活动，可以采用完全成本法。成本核算对象为项目、内部组织部门的，可以采用制造成本法。

为便于成本归集和分配，地勘单位在开展成本核算时，一般将内部机构划分为业务部门（或项目）、辅助部门、行政及后勤管理部门三类。地勘单位地勘业务活动成本归集和分配的一般流程如下：

1.将“业务活动费用”会计科目的本期发生额按照活动类型（财政拨款地勘活动、事业收入地勘活动等）、成本项目，分别归集到业务部门（ 或项目）和辅助部门。

2.将行政及后勤管理部门归集的单位管理费用先分配至业务部门（或项目）和辅助部门，再随辅助部门的费用分配至业务部门（或项目）。

3.将业务部门归集的费用采用合理的分配方法分配至成本核算对象。

在财务会计核算过程中，地勘单位分别通过“业务活动费用”“经营费用”等会计科目，核算地勘单位开展地勘活动和非地勘活动的各项费用。在成本核算过程中完全成本法下，地勘单位应当将单位管理费用按业务量的大小分配至地勘活动和非地勘活动成本。

按照费用计入各部门或项目方式的不同，分为直接费用和间接费用。直接费用是指能够确定由某部门或项目承担的费用，包括人员经费、商品和服务费、固定资产折旧费、无形资产摊销费和其他费用中可以直接计入某部门或项目的费用。

间接费用是指不能直接计入某部门或项目的费用。地勘单位应当根据业务特点、重要性、可操作性等因素，选择合理的分配方法将间接费用分配至相关部门或项目。间接费用分配方法一般遵循因果关系和受益原则，将资源耗费根据资源耗费动因进行分配。同一成本核算对象的间接费用分配标准或方法一旦确定，各期间应当保持一致，不得随意变动，有证据证明新方法能够显著提升成本核算质量的除外。

地勘单位有着较好的财务会计核算基础，尤其是财政地勘项目预算独立编制、专款专用，其材料费、劳务费、外协加工费等费用一般可以直接归集。将直接费用归集至成本核算对象；再选择科学、合理的成本动因或分配基础，将间接费用分配至成本核算对象；计算确定各成本核算对象的成本。

当成本核算对象为自制或委托外单位加工的各种物品、建设工程项目、自行研究开发项目时，应当按照政府会计准则制度等规定分别通过“加工物品”“在建工程”“研发支出”等会计科目归集和结转成本。

（四）成本报告

地勘单位成本报告按使用者不同可以分为对内报告和对外报告。对内报告主要根据管理要求编制，目的在于满足日常管理、 临时管理或特殊任务的需要，使成本信息及时服务于单位的内部运营管理。对外报告主要是按照要求向上级主管部门或相关部门报送的成本报告。

总之，政府会计准则制度下地勘单位进行成本核算是一项较新的工作，与原制度成本核算有着质的区别，做好成本核算有利于提升内部管理水平和运营效率，有利于支撑对外提供服务收费标准制定，有利于促进地质成果转化，有利于更好地服务地勘单位全面实施预算绩效管理，对推动地勘工作高质量发展具有重要作用，应引起各方高度重视。

（本网站所发布的论文为2023年西部地经网学术年会征集到的论文原稿，以供交流分享，论文的真实性和合法性由作者自行负责。）